Fiscalità degli Enti del Terzo Settore (ETS) – Prima Parte
Introduzione
La fiscalità degli Enti del Terzo Settore (ETS) è un tema di grande rilevanza, soprattutto alla luce delle recenti riforme. È importante notare che la parte fiscale del Codice del Terzo Settore, inclusa l’art. 79, è ancora in attesa di autorizzazione da parte della Commissione Europea. Pertanto, questa normativa si applicherà solo a partire dal periodo di imposta successivo a quello in cui l’autorizzazione sarà rilasciata, presumibilmente dal 2026.
Ente Commerciale o Non Commerciale
Per qualificare un ETS come “commerciale” o “non commerciale” occorre procedere a “pesare su una bilancia” le entrate che esso ha avuto durante l’esercizio, secondo le regole definite dal Codice del Terzo Settore. A tale fine, è necessario definire la commercialità o meno di ogni singola attività di interesse generale svolta dall’ente, secondo i criteri di calcolo previsti dalla nuova normativa. Una volta definita la commercialità o non commercialità dell’ETS nel suo complesso, si procederà a determinare il reddito imponibile, sul quale verranno calcolate le imposte da versare.
Autorizzazione della Commissione Europea
Ad oggi, la Commissione Europea non ha dato la propria autorizzazione all’avvio della parte fiscale del Codice del Terzo Settore. Pertanto, questa parte non è ancora applicabile e lo sarà solo nel periodo di imposta successivo a quello in cui la Commissione Europea avrà dato la propria autorizzazione[1].
Inquadramento della Fiscalità
L’inquadramento della fiscalità in materia di imposte dirette degli ETS trova riscontro nell’art. 79 del D.lgs 117/2017, il quale, con modalità nuove, classifica un ente come commerciale o non commerciale. Al fine di esaminare compiutamente la norma, è necessario considerare anche le norme del TUIR che qualificano un ente come commerciale o non commerciale.
L’art. 79 c.1 D. Lgs 117/2017 richiama espressamente le norme del Titolo II D.P.R. 917/1986, in quanto compatibili per gli ETS diversi dalle imprese solidali, per i casi in cui non dispongano le norme del Titolo X del CTS stesso. Nel TUIR, è l’art. 73 c.1 lett. C) che definisce le regole in funzione delle quali ad un ente può essere attribuita la qualifica di “ente non commerciale”. Ove le verifiche effettuate ai sensi dell’art. 73 c.1 lett. C) non conducano ad un esito positivo, l’ente dovrà essere qualificato come “commerciale”.
Qualifica di Ente Non Commerciale
Per qualificare un ente come non commerciale, va esaminato in primo luogo l’oggetto esclusivo o principale, che coincide con l’attività essenziale per il raggiungimento degli scopi e la finalità dell’ente. Per un ETS, l’analisi della commercialità o meno è effettuata sulla base delle regole contenute nell’art. 79 CTS.
Novità della Riforma
Una grande novità della riforma è la possibilità per un ETS di qualificarsi come “commerciale” e non perdere la qualifica di “ente del Terzo Settore”. Vi è poi un fondamentale cambio di paradigma circa l’individuazione della commercialità o meno di un’attività: se nell’attuale regime l’attenzione deve essere rivolta al “tipo di attività svolta”, con la riforma si pone l’attenzione alle “modalità” con cui viene svolta la stessa attività. Nel nuovo regime, inoltre, ai fini della commercialità dell’ente vengono presi in considerazione criteri puramente quantitativi e numerici per valutare o meno la commercialità di un’attività (pur potendo attribuire valore “numerico e quantitativo” ai costi e proventi “figurativi”).
Esonero dalla Presentazione del Modello EAS
A seguito dell’operatività del RUNTS, gli ETS sono esonerati dalla presentazione del modello EAS.
Determinazione della Qualifica Fiscale
Al fine di determinare la qualifica fiscale di un ente del Terzo Settore, occorre partire dal definire la commercialità o meno, ai fini IRES, delle singole attività di interesse generale svolte.
Sono considerate non commerciali le attività di interesse generale (AIG) svolte con le seguenti modalità:
- A titolo gratuito.
- Dietro versamento di corrispettivi che non superano i costi effettivi (si intendono non solo i costi di diretta imputazione ma anche tutti quelli imputabili alle attività di interesse generale e, tra questi, i costi indiretti e generali, ivi compresi quelli finanziari e tributari), tenuto conto anche degli apporti economici delle pubbliche amministrazioni, anche sovranazionali o straniere, e salvo eventuali importi di partecipazione alla spesa previsti dall’ordinamento.
- Qualora i ricavi non superino di oltre il 6% i relativi costi per ciascun periodo d’imposta e per non oltre tre periodi d’imposta consecutivi (art.79, c.2-bis).
Modalità di Svolgimento dell’Attività
| Modalità di Svolgimento dell’Attività | Natura dell’Attività |
|---|---|
| A titolo gratuito | Non commerciale |
| Corrispettivi + contributi singola AIG ≤ costi effettivi | Non commerciale |
| Corrispettivi + contributi singola AIG > costi effettivi (ma il totale dei ricavi non sono superiori di oltre il 6% dei costi per max tre esercizi consecutivi) | Non commerciale |
| Corrispettivi + contributi singola AIG > costi (non rispettando i parametri di cui all’art.79, c.2-bis del CTS) | Commerciale |
Attività Sempre Non Commerciali
Sono considerate sempre non commerciali, indipendentemente dal rispetto dei criteri appena menzionati:
- Attività di ricerca scientifica di particolare interesse sociale, se svolta direttamente da un ETS per il quale essa rappresenti la finalità principale e purché tutti gli utili siano interamente reinvestiti nell’attività di ricerca e nella diffusione gratuita dei risultati, e non vi sia alcun accesso preferenziale da parte di altri soggetti privati alle capacità di ricerca dell’ente e ai risultati prodotti. Tale attività è considerata non commerciale anche quando è affidata da un ETS ad università ed altri organismi di ricerca che la svolgono direttamente in ambiti e modalità definite dalla legge.
- Interventi e servizi sociali, prestazioni sanitarie e socio-sanitarie, se esercitate da fondazioni ex IPAB, a condizione che gli utili siano interamente reinvestiti nelle suddette attività e che non sia previsto alcun compenso a favore degli amministratori.